对技术开发和技术转让的收入确认争论由来已久，也总有人搞混。然而，出自《瑞华研究2016》这一版本——软件开发企业对通用软件的显著特征是“先有客户和合同，后有产品”“先有产品，后有客户和合同”，在新收入准则以控制权替代主要风险和报酬转移作为收入确认时点，至今仍有着借鉴意义。

技术转让合同和技术开发合同

既然提到了技术合同，就得聊聊技术合同指向的标的——科技成果。依照《中华人民共和国促进科技成果转化法》，科技成果是指通过科学研究与技术开发所产生的具有实用价值的成果，比如专利、版权、集成电路布图设计等。

技术转让合同是合法拥有技术的权利人，将现有特定的专利、专利申请、技术秘密的相关权利让与他人所订立的合同。按照技术的类型，技术转让合同分为专利技术（发明、实用新型专利、外观设计）转让合同、计算机软件著作权转让合同、集成电路布图设计转让合同收入、植物新品种转让合同等。依据《中华人民共和国民法典》，专利实施许可、技术秘密使用许可等合同归属于技术许可合同。会计核算一贯的做法，将与技术相关的所有权和使用权合并作为技术转让合同收入。

技术开发合同是当事人之间就新技术、新产品、新工艺、新品种或者新材料及其系统的研究开发所订立的合同，委托开发合同是技术开发合同的一种。委托开发合同是当事人双方就一方委托另一方进行一定的研究开发项目而订立的技术合同，它的特征是委托方向研究开发方提供研究开发经费和报酬，研究开发方完成研究开发工作并向委托方交付成果。

技术转让收入和技术开发收入在控制权上的问题

新收入准则以履行了合同中的履约义务，也就是以在客户取得相关商品控制权时确认收入。这个控制权指的是指，能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。利益可以通过直接或间接方式取得，包括使用这个资产用来生产商品或提供服务，提升其他资产的价值，清偿债务或减少费用、出售，或者是作为贷款抵押物等权利。对商品或服务的控制可能在某一时点转移，也可能在一段时间内转移。

技术开发合同收入和技术转让合同收入的区别归根结底是控制权由谁来主导或承担的问题。

如果一项研发成果的经济利益主要通过研发成功后企业对研发成果的自主利用，比如，将自主研发专利授权他人使用，对外转让等来实现，相应地主导专利使用从中获得的几乎全部经济利益流入由本企业享有或承担，其使用也由本企业主导，那就属于“内部研究开发”。这种情况下实现的技术收入就属于技术转让收入。

如果一项目研发成果获得经济利益主要通过委托方通过委托合同支付的委托研发合同价款来实现，除此以外预期能够获得经济利益很少或者根本没有，相应地主导该商品使用的并从中获得几乎全部经济利益并非由本企业享有或承担，而是转移给了客户一方，那就属于技术开发合同。

案例

果果软件技术有限公司，一般纳税人，为菠萝果定制开发XXYYY110信息平台系统，合同金额为350万。合同约定，开发过程中所形成的全部电脑程序、代码等应存储于菠萝果公司的内部模拟系统中，开发人员不得将程序代码等转存至其他电脑中，开发过程中形成的程序、文档等所有权和知识产权归菠萝果公司所有。如果果果公司被中途更换，其他供应商无法利用已完成工作，需要重新执行软件定制工作。菠萝果公司对果果公司开发过程中形成的代码和程序没有合理用途，并不能够利用开发过程中形成的程序、文档，并从中获取经济利益。如果菠萝果公司违约，需支付合同价款20%的违约金。

菠萝果公司负责验收和终验，并按照合同约定分阶段付款，签订合同时预付30%，第一阶段结束付30%，第二阶段结束付30%，最后验收合格后支付尾款。该合同于第一阶段结束后登记为技术开发合同，按合同交易总价核定技术性收入比例为80%。

该合同顺利实施，按合同规定收到款项。归集的开发成本第一阶段为50万，第二阶段为45万，结束时10万。请判断该合同类型，合同履行确定收入是时点义务还是时段义务，以及做出果果公司相应的会计处理。（根据《收入准则应用案例——定制软件开发服务的收入确认》改编）

【分析】

合同明确规定，开发过程中形成的程序、文档等所有权和知识产权归委托方菠萝果公司所有。因此，该合同属于商品控制权转移至客户的技术开发合同。

对于合同履行是时点义务和时段义务的判断，收入准则采用了排除方法，即不属于时段义务的情况就是时点义务。

本案当中，果果公司如果被中途更换，新供应商需要重新执行软件定制工作，表明菠萝果公司在果果公司履约的同时并未取得并消耗其软件开发过程中所带来的经济利益；菠萝果公司虽然拥有软件开发过程中形成的所有程序、文档等所有权和知识产权，可以主导使用，但是，并不能够合理利用开发过程中形成的程序、文档，并从中获得几乎全部的经济利益，表明菠萝果公司无法在履约过程中控制在建的商品；果果公司履约商品为定制软件，具有不可替代用途，菠萝果公司按照合同约定分阶段付款，预付款30%，后续进度款仅在相关里程碑达到及终验时才支付，如果菠萝果公司违约，需支付合同价款20%的违约金，表明果果公司无法在整个合同期内任一时点就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项。

因此，该定制软件开发业务不满足属于在某一时段内履行履约义务的条件，属于在某一时点履行的履约义务。