研发后，有在研发活动中消耗殆尽的，有形成产品的，也有未形成产品的；未形成产品的，又分对外销售的和未对外销售的；还有不仅不能对外销售，还须花钱去处理的。下面针对这几种情况结合国家税务总局公告2017年第40号进行分析：

一、已在研发活动中消耗殆尽，无实体存在的

已研发活动中直接消耗，无实体存在的材料，计入研发费用“直接投入费用”，因该材料已消耗殆尽，所以后续无须再作税务处理。

二、形成产品的

企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。

产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税年度且材料费用已计入研发费用的，可在销售当年以对应的材料费用发生额直接冲减当年的研发费用，不足冲减的，结转以后年度继续冲减。

特别提醒的是，企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，必须直接冲减销售当年的研发费用的只是对应的材料费用部分的发生额，研发费用中对应的人工费用、燃料、动力和制造费用的发生额是不须冲减销售当年的研发费用。

三、未形成产品的

1、未形成产品的，有特殊收入

企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时，应从已归集研发费用中扣减该特殊收入，不足扣减的，加计扣除研发费用按零计算。

特别提醒的是，企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，必须从计算确认收入当年已归集研发费用中扣减的是下脚料、残次品、中间试制品全部的销售收入，因为一般不细化核算它们消耗的材料费用、人工费用、燃料、动力和制造费用，所以并不像形成产品的情形只冲减材料费用发生额，而是全部扣减下脚料、残次品、中间试制品对外销售的收入。

同时，下脚料、残次品、中间试制品的销售收入一般较小，加计扣除研发费用扣减到零为止，不再结转到以后年度继续扣减。

2、未形成产品的，无特殊收入

企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等，未对外销售，但用于生产经营且不构成货物实体的(包括包装物、辅助材料、燃料、低值易耗品等)。有两种观点：

一种观点是要对研发过程中形成的用作包装物、辅助材料、燃料或低值易耗品的下脚料、残次品、中间试制品等，模拟一个成本，一方面冲减它们再投入生产经营当年的研发费用，一方面作包装物、辅助材料、燃料或低值易耗品的增加。

另一种观点是研发过程中形成的再投入用作包装物、辅助材料、燃料或低值易耗品的下脚料、残次品、中间试制品等已没有可供出售的价值了，所以不须单独核算它们转作包装物、辅助材料、燃料或低值易耗品的价值，也不要冲减它们再投入生产经营当年的研发费用。

但是对一些本可以对外出售，取得特殊收入的，却不对外出售，而是再投入生产用作包装物、辅助材料、燃料或低值易耗品，同时减少包装物、辅助材料、燃料或低值易耗品的对外采购，这种情况下不作冲减研发费用处理的做法值得探讨！

3、未形成产品的，却有处理费用的

有一种特殊情况，企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等，不仅不能对外销售，还要进行相应的分选、焚化、填埋处理的，目前未见文件有对此进行相关的规定，建议明确研发过程中发生的此类废料处理费用也可计入研发费用，享受加计扣除政策。