也就是说，技术开发合同中可能并不存在《审价办法》第十三条所规定的“研发费是为支付著作权”这种表述，但事实上如果委托方不向受托方支付研发费，则其无法直接获得开发成果的知识产权或使用权，所以确实可以将研发费理解为是“为支付著作权”的。

还有意见认为，研发费如何征税，首先应甄别研发成果的使用场景。如果委托方在支付研发费的同时，还会进口某种特定货物，缺少了研发成果的支持，货物的进口将失去意义，即研发费构成特定进口货物价格中不可或缺的一部分。

此时，即使研发成果的传输是借助有形的介质进行的，研发费也不应计入介质价格中，而应计入与研发成果相关的特定进口货物价格中。

本律师同意第二种观点。

研发费是否应税，应首先考察研发费支付的理由，如果研发费的支付对象（如某种软件）是为了运行某种特定货物，不支付研发费以获取研发成果，则买方购买的特定进口货物就失去了使用价值，这种情况下，研发费就应该构成进口货物价格的一部分。该结论与研发成果的交付是否为载入到某种有形介质中并没有关系。

如果研发成果与任何特定进口货物无关，其被载入某种介质交付仅是双方约定，或是受托方认为这种交付方式更方便快捷，介质作为载体，其价格与研发费用是完全独立的，则海关仅能以介质本身的价格征税。

《审价办法》第三十四条对此有明确规定，“进口载有专供数据处理设备用软件的介质，具有下列情形之一的，应当以介质本身的价值或者成本为基础审查确定完税价格：

（一）介质本身的价值或者成本与所载软件的价值分列；（二）介质本身的价值或者成本与所载软件的价值虽未分列，但是纳税义务人能够提供介质本身的价值或者成本的证明文件，或者能提供所载软件价值的证明文件。

“读者也可以参考WTO海关估价委员会于1995年作出的《载有供数据处理设备用软件的介质的估价决定》以及其评论13.1《“载有供数据处理设备用软件的介质的估价决定”的适用》。

上述文件中，WTO估价委员会明确提出“在确定载有数据或指令的进口介质的完税价格时，应考虑介质本身的成本或价值。只要数据或指令的成本或价值与介质的成本或价值相区分，就不应计入完税价格”。

（2）开发成果（如软件）未被载入光盘、硬盘等介质进口，直接通过网络传输

该等情况下的研发费是否应税的判断标准与第（1）种情况是一样的，网络传输交付研发成果并不是判断研发费是否应税的关键考察因素。

案例二

核心问题：技术开发合同下的测试用样品应如何纳税

B公司主营业务为各类显示屏产品的生产。为开发新产品或优化原有产品，其与境外多家科研机构订立多份委托开发合同，且每年都对外支付大量研发费。

研发周期通常较长，期间境外科研机构会多次向B公司寄送少量样品供其测试，样品测试后或销毁或存储，但均不用于销售或生产，部分样品经测试后还需再寄回境外科研机构。

产品研发成功后，境外科研机构向B公司交付研发成果--图纸等技术资料，B公司根据该等技术在境内生产新产品。样品进口时B公司以“一般贸易”（研发合同中有约定样品价格时）、“其他进出口免费”（合同中未约定样品价格时）的贸易方式向海关申报。

律师意见：

有意见认为研发费与进口样品直接相关，因此应将研发费计入样品完税价格。

本律师认为，B公司与境外机构之间系委托开发的法律关系，样品流转系为测试用途而非履行买卖合同项下的交付义务，该等样品交付方式具有可替代性，比如可以在境外进行，即测试样品进口与货物买卖合同项下的进口具有本质差别。

因此，海关不应以审定买卖合同项下货物成交价格的方式审定样品价格。此外，技术开发的成果将作用于最终产品在境内的量产，而非少量且不成熟的样品之上，如果将巨额的研发费分摊在少量样品之上，势必得出单个样品价格畸高的结论，与同期市场上类似商品价格相比差距巨大，不符合商品价值规律。

因此，如果海关要对样品价格的审核，应首先尊重合同双方的约定；如果需要估价，则应参考与样品类似商品申报价格，而非简单将研发费直接附加在样品之上；如果不存在相同类似商品，则应以更合理的方式进行估价。

案例三

核心问题：研发费应税分析的关键因素

C公司为机械设备生产商，为某国际集团在中国的子公司，C公司每年均需要向集团支付基础研发费和应用研发费，支付金额按照C公司向境内销售货物销售额的一定比例计算。

研发合同约定，基础研发费指全球各子公司均需共同分摊的不特定产品的研发费用；应用研发与其进口产品或在中国使用的某项技术相关。近年来，C公司从母公司及关联公司进口的零部件等商品逐渐减少，但研发费用支付方式未有变化。

律师意见：

该案研发费海关以特许权使用费的名义进行审核，理由为C公司通过向母公司支付研发费而获取了相应的专有技术，该专有技术有可能与进口货物相关。

定量计算时，在剥离了通用设备和通用零件等无关进口货物后，海关和企业的争议焦点最后集中于是否应将全部研发费用计入C公司在从关联方采购及向无关联方采购的定制零部件的价格之上。

根据《审价办法》规定，如果研发费被定义为特许权使用费，那么征税条件应包括：（1）进口货物申报价格中未包含研发费；（2）进口货物与研发费有关；（3）不支付研发费，则进口货物无法以既定条件成交。

本案中，研发合同已约定基础研发费主要指向不特定产品，即前瞻性研究，这与生产企业开发和改进产品需要长周期研发投入的事实相符，没有证据证明基础研发费与C公司向关联公司购买的货物存在一一对应关系。针对应用研发费部分，根据合同约定，且企业认可与其进口货物有关，因此应将该部分费用计入货物完税价格中。

以上，总结了笔者经历的研发费被海关质疑的情况及我本人的观点，并不代表任何官方意见，谨供企业参考。如果企业有其他类别的研发费支付情形，也欢迎共同探讨。

（感谢对外经贸大学李海莲老师、观海咨询王进老师在本文写作过程中，向作者提供的有价值的信息和思路。三人行，必有我师。）

来源：本文由北京德和衡律师事务所海关团队赵晶律师授权发布，如需转载，请向赵晶律师申请。返回搜狐，查看更多