房地产开发企业：支付境外机构的销售费用（含手续费及佣金支出）；

电信企业：企业当年收入总额；

其他企业：签订服务协议或合同确认的收入金额；

2. 特殊情况

签订的服务协议或合同中无收入约定的：按协议或合同实际执行中实现的收入确定扣除基数；

按收到客户预存款项的一定比例支付佣金的：手续费及佣金支出按权责发生制原则，收到客户预存款项，凡不作为当期收入的，在计算佣金扣除限额时，不作为扣除基数，待收入实现时再计入计算基数。

签订的服务协议或合同中无收入约定的：按协议或合同实际执行中实现的收入确定扣除基数；

按收到客户预存款项的一定比例支付佣金的：手续费及佣金支出按权责发生制原则，收到客户预存款项，凡不作为当期收入的，在计算佣金扣除限额时，不作为扣除基数，待收入实现时再计入计算基数。

（三）不得税前扣除

1.与生产经营无关的手续费及佣金支出

根据政策规定，与企业生产经营无关的手续费及佣金支出不得在税前扣除，例如：销售回扣属于与生产经营活动无关的支出，因此不得在税前扣除。

2. 企业以非转账方式支付的手续费及佣金

手续费及佣金的支付方式有强制性规定，除个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除，这种做法从某种程度上防止了企业避税。

3.支付给有关证券承销机构的手续费及佣金

财税[2009]29号公告规定，企业为发行权益性证券 支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。由于此项佣金和手续费是从资本公积中扣除，不通过损益类科目核算，因此不得在税前扣除。

（四）税前扣除凭证

实务中，企业支付的佣金和手续费支出不仅要满足限额扣除的条件，还需要留存相关票据，以证明其经济业务的真实性。

主要税前扣除凭证有：（1）双方签订的服务协议或合同；（2）支付形式的证明，例如：银行回单、转账支票存根等；（3）付款凭证：增值税发票、收据等。

（五）相关注意事项

1. 企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用；

2. 企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除；

3. 企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账；

4. 企业不需要再向当地主管税务机关提供当年佣金和手续费计算分配表和其他相关资料，依法取得合法真实凭证即可。

二、不属于佣金手续费的情况

（一）邮政企业收取的“代理费”是否属于佣金和手续费

国税函[2012]564号通知规定，邮政银行运作、使用取得利息收入，按照国家规定的结算方式，在邮储银行与邮政企业进行分配，并以“代理费”的形式，向邮政企业及其各省子公司支付此收益。

邮储银行和邮政企业经营模式和分配模式，是经国家有关部门批准进行的，因此上述“代理费”，不属于财税[2009]29号公告中所规定的“ 佣金和手续费”范围。

（二）银行手续费是否属于佣金手续费

企业发生的银行手续费支出不属于财税[2009]29号公告中所规定的范围，因此银行手续费不属于佣金和手续费。

三、热点争议

29号公告规定与具有合法经营资格中介服务机构签订的服务协议或合同发生的手续费可按5%在税前扣除，但在日常工作中，很多企业没有与具有资质的中介服务机构签订服务协议，那么其中发生的手续费及佣金是否在29号公告规定的范围内？是否可以在税前扣除？是否可以按照手续费及佣金的比例扣除？等一系列问题接踵而来。

观点A认为企业支付给没有资质的中介服务机构的手续费，不能在税前扣除，因为政策明确规定了只有与取得合法经营资质的中介服务机构发生的手续费才能按5%的限额在税前扣除，所以观点A认为与没有资质的中介服务机构发生的手续费支出不得在税前扣除。

观点B认为虽然企业是与没有资质的中介服务机构发生的手续费，但是此项业务是实际发生的并且中介服务机构已开具增值税发票给企业，实质是属于佣金手续费的，以实质重于形势的原则判断，观点B认为与没有资质的中介服务机构发生的手续费支出，可以按5%的限额在税前扣除，但前提是企业要保存好相关扣除凭证，否则无法证明业务的真实性，则不能在税前扣除。

就以上问题，小编也咨询了税务机关，得到的回复与观点B的想法一致，由于业务实质是属于手续费及佣金的，并且有发票作为税前扣除凭据。因此，小编认为与没有资质的中介服务机构发生的手续费或管理费性质的支出，属于29号公告规定的范围，准予按限额5%在税前扣除，但需要企业务必将扣除凭证留存备查，以免产生税收风险。

四、相关问答

问题1：我公司因历史原因有一些应收账款无法收回，委托财务公司帮我们催讨应收账款，我公司付给财务公司催回款项的20%，请问是否符合财政部、国家税务总局《关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕29号）中所说的手续费和佣金内容，是否按5%的比例税前扣除？另外，财税〔2009〕29号中的手续费和佣金都包括哪些项目？ （来源：国家税务总局网站2011年01月26日）

答：根据《财政部国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕29号）文件第二条规定：“企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。”可见具有合法经营资格的中介服务企业或个人才是手续费和佣金的支付对象，如果该财务公司不具备上述合法经营资格，则不属于手续费或佣金支出。

问题2：我公司在房屋销售时，引入了外部分销团队，除约定按实现的收入支付佣金外，对于其销售额，还约定有一定比例的超额奖励，对于超额奖励部分，能否税前扣除？

答：根据《财政部、国家税务总局关于的通知》（财税[2009]29号）文件要求，企业应同时符合以下条件，才能税前扣除：

（1）具有合法经营资格中介服务企业或个人；

（2）签订代办协议或合同，按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同；

（3）确认的收入金额的5%计算限额。

因此，对于企业支付的超额奖励部分，同时满足上述条件的，不超过规定计算限额以内的部分，准予凭借合法凭证税前扣除。

需要注意的是，对于房地产开发企业委托境外机构销售开发产品的，根据《国家税务总局关于印发的通知》（国税发[2009]31号）第二十条规定：“企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）不超过委托收入10%部分，准予据实扣除。”

问题3：电信公司支付给话费代收网点佣金允许在计缴企业所得税税前列支吗？

答：根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第四款规定“电信企业在发展客户、拓展业务等过程中（如委托销售电话入网卡、电话充值卡等），需向经纪人、代办商支付手续费及佣金的，其实际发生的相关手续费及佣金支出，不超过企业当年收入总额5%的部分，准予在企业所得税前据实扣除。”

问题4：某企业通过竞拍方式获取土地一宗，用于自建厂房，土地价款为1亿元。竞拍成功后，按照与拍卖公司签订的《拍卖合同》，该公司支付土地拍卖拥金200万元并取得了合法票据。这200万元佣金该如何处理？

答：200万元的拍卖拥金属于购买无形资产发生的相关费用，按照企业会计准则的规定，应该计入“无形资产―土地使用权”，构成土地价值的组成部分。根据财税〔2009〕29号文规定，企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除。如果该企业将200万元的拍卖佣金计入当期费用，是不可以在发生当期税前扣除的。

问题5：企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金可以在税前扣除吗？

答：《财政部国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕29号）“二、企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除”之规定，企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。应从溢价发行中扣除，不能在损益中核算。

问题6：销售佣金和销售回扣有什么区别？

答：销售佣金是指经营者在市场中给予为其提供服务的具有合法经营者资格的中间人的劳务报酬，中间人必须是有权从事中介服务的单位或个人，但不包括交易双方及其雇员、代理人和代表人等。

销售回扣是指经营者销售商品时以现金、实物或者其他方式退给对方单位或者个人的一定比例的商品价款。销售回扣可分为暗扣和明扣。暗扣是指在由帐外暗中给予对方单位的或个人的一定比例的商品价款，属于贿赂支出，不得税前列支；明扣是指经营者销售或购买商品，以明示方式给对方折扣。如果销售额和折扣额在同一张发票上注明的，可按折扣后的销售额计算缴纳所得税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。

五、政策依据

1. 《财政部国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号 ）

2. 《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号 ）

3. 《国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知》（国税发〔2009〕31号 ）

4. 《国家税务总局关于电信企业手续费及佣金支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2013年第59号）

5. 《财政部国家税务总局关于保险企业手续费及佣金支出税前扣除政策的公告》（财政部税务总局公告2019年第72号）

陈颖

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