【MBAChina网讯】在汽车业竞争日趋激烈，自主品牌汽车开发的成本居高不下的严峻形势下，优秀的成本管理必将越来越不可替代。本案例以长安汽车股份有限公司（以下简称“长安汽车”）江北工厂试行作业成本法为例，研究作业成本法在汽车制造企业的成本管理实践中的问题。首先，分析了长安汽车运用“降本增效”思维进行成本管理的过程中存在的问题。其次，运用战略成本管理的理论、作业成本法及作业成本管理控制手段，建立企业成本核算系统最终使得成本的控制达到预期变革的目标。本案例通过对长安汽车成本管理的讨论，期望对激烈条件下如何构建企业成本竞争优势等问题起到一定的借鉴作用。

一.

2016年5月31日，长安汽车财务部华部长站在干净明亮的总装车间、目送着高效有序的流水线上一辆辆的整车依次下线，来自技术人员的报告显示每隔76秒就有一台长安汽车生产的自主品牌汽车下线，华部长的脸上露出了久违了的笑容。

作为长安汽车的财务操盘手，华部长切身体会到成本管理工作的重要意义。自上任以来，每天沉浸在海量的成本数据中，不仅面对成本核算的及时性准确性的压力，还承担着整个公司降本增效的压力。回想起从2006年生产的奔奔单车巨额亏损到2009年悦翔首次实现新品上市有边利，再到2012年，逸动、CS35两款自主轿车上市，实现了完全成本下的盈利，长安汽车突破自主品牌瓶颈的秘籍是什么？华部长一语道出真谛：“包括作业成本法在内的管理会计工具的应用引领长安汽车杀出自主品牌红海市场，助力长安汽车走上了良性的发展轨道。”

二.

（一）抚今追昔

2006年，长安汽车推出第一款自主品牌轿车——长安奔奔，市场反响不错。但是这款车市场叫好却不一定挣钱。经过华部长的测算，长安奔奔单车边际贡献巨额亏损。站在财务的角度只得建议忍痛控制奔奔产销规模。但华部长内心非常痛楚而清晰地认识到，这样做的负面作用是极大地限制长安汽车自主品牌轿车的健康发展，没有自主品牌，中国汽车企业终将沦落为“待宰的羔羊”。

为解决自主品牌汽车效益问题，华部长亲自挂帅成立了以财务系统牵头的矩阵式团队，发掘奔奔的成本空间，以价值工程、对标分析等管理工具为基础，对设计成本、采购成本、配置成本和经营成本等主要降本方面展开全方位系统的对标分析，从零部件的成本、功能、性能、质量等多个角度进行比较和判断，寻找最优解决方案，通过材料代用、功能清理、轻量化、引进低成本供应商等优化设计、降低成本。经过效益保障工作组的艰苦细致工作，成效明显，奔奔单车降本1万元，年增利4-5亿元，达到预定目标，扭亏为盈。并孕育出一个专门负责成本管理的组织——成本管理中心。

奔奔的降本成功让华部长挺起了腰杆砍成本。华部长曾经在上海国家会计学院专门进行战略成本管理的培训，回来后实施了一套基于价值链分析的战略成本管理体系。他对产品设计研发阶段的成本控制建立了一系列标准、控制流程，并不断总结固化。创新成本控制标准包括：微车、轿车设计研发阶段的产品材料成本占比控制标准，并在后续的实践中优化完善。形成了分平台、不同节点的材料成本控制标准；建立了新产品的试生产、小批量生产等阶段的装车数量标准，为产品设计开发的成本控制提供了指导和强制要求；在流程方面，固化了成本对标分析管理流程；在工具创新方面，总结了奔奔在研发领域的成本控制的优秀做法，独创了“面向成本的设计应用手册”，为后续产品正向研发的产品成本控制提供参考和依据。这些标准、流程和工具，在公司后续的产品开发中得到广泛应用，成效明显。2009年，长安汽车推出悦翔，首次实现新品上市有边利，但在完全成本下新品仍处亏损；2012年，长安逸动、CS35两款自主轿车上市，实现了完全成本下的盈利。自主品牌发展自此走上了良性的发展轨道。

（二）风起于青萍之末

2014年长安汽车交出了一份令人满意的答卷。无论是合资车型还是中国汽车品牌方面，都取得了足以让人瞩目的成绩。尤其是其在中国自主汽车品牌发展迅猛的当下，成为众多车企中的一匹黑马。自主品牌长安汽车的CS75、逸动等销量同比大增，自主品牌实现同比减亏。可以说，长安汽车取得不错的成绩。

然而，2015年初的一纸召回公告让华部长再次陷入了沉思。事情的缘由是，长安汽车因为供应商生产批次的原因、车辆的冷却液抗氧化能力不足、存在安全隐患，召回旗下CS75、睿骋、逸动等10款车型共计12.1万辆。长安汽车方面新闻发言人杨大勇对外宣传：经过调查发现，因为对供应商的产品实施抽检未发现该批次产品的质量问题导致的。

质控部门的负责人为自己辩解道：“时间紧张，业务量大，往往是材料采购尚未入库就已经排好了生产计划，即便我们查出了质量问题，因为怕耽误了整车的交期也不能全部退货，加之质检经费很紧张，根本不可能逐一检查，如何发现大批量的质量问题？质量问题的关键是找可靠的供货商。”

采购部门的负责人也不买账，强调自己部门背着很沉重的成本压力，零部件采购成本逐年降低是白纸黑字写进绩效责任责任状的。

华部长得知此事之后心中暗自着急。为什么召回事件的原因矛头纷纷指向了成本管理？这么多年以来一直坚持的“降本增效”的思路难道错了。华部长虽然想不通，但是还是强迫自己反思。本次召回的主要原因到底是在对供应商抽检面不够大还是成本管理的思路存在着问题呢？

平台化生产方式是汽车行业的惯例。为了降低采购成本，即整车生产企业仅生产部分零部件，大量的零部件需要从供应商购进。某汽车行业研究员表示：“从成本上看，平台化生产确实可以降低企业的研发和生产成本，但与此同时，也增加了风险发生的可能。即便是一个细小的零部件问题，都或将引发‘火烧连营’的大面积事件。如何加强对供应商链条的管理，以及平衡压缩成本和控制风险的关系，成为当下考验车企经营管理能力的突出问题。”华部长回想起这几年的降本增效工作，过多地将精力放在了降本上，采购部门的业绩指标以成本节约为主，这似乎就是导致对供应商选择不慎重，对质量监控疏忽大意的根源所在。经过痛苦的思索得出结论，不能片面靠压缩采购成本的方式来降本增效，必须从深挖业务的根源，做到从源头上降本。对于汽车生产企业来讲，外购的零部件应该求得在质量、交期和价格三者之间求得平衡，千万不可偏废。降低采购价格节约的成本和召回所耗费的成本相比，简直是得不偿失。

然而怎么做才能解决上述难题呢？华部长陷入了沉思之中。

（三）柳暗花明

成本中心丁主任是成本管理的一把好手，作业成本管理秘籍烂熟于心，经常在集团内开班授课，传授心法。丁主任2006年起即任成本中心主任，单独设立成本中心的岗位，这在全国的企业中也是少有的。作为成本管理的老手，丁主任清楚地认识到长安汽车成本管理中暴露出来的问题。在目前的成本中心考核机制之下，降本增效工作演变为各个成本中心背上沉重的包袱，进而演变成为为降低成本造成质量下滑的趋势。这几年来，丁主任不断反思这种传统的成本管理思路的弊病，立志扭转这种被动的局面。

丁主任觉得目前采用的标准成本法已经不能适应当前成本管理的现状。比如，成本标准的制定耗时费力，然而实际价格的变化又会导致成本标准的频繁调整或者巨大的差异无法解释。而整车成本中，直接材料的比重稳中有降，而间接费用的比重不断上升。基于标准成本法基础上的成本分摊往往屈服于简化成本核算的要求，采用一种不相关或者相关性非常弱的分摊标准，过去间接成本较小的时候，这种分摊方式的误差不至于影响成本计算结果，而间接费用规模逐渐扩大，品种逐渐增多的情况下，这样的成本核算结果已经不能满足公司日益众多的产品线对成本信息的需求。扭曲的成本信息势必向管理层传递错误的成本信息，从而不利于降本增效工作的正确决策。作业成本法在很大程度上解决了这个问题。作业成本法主张成本管理必须从源头抓起，要细化到每个工序和零部件。

2014年丁主任向华部长建议探索作业成本法降低成本的道路。华部长听到这个建议时眼前一亮，职业的敏感性让他有一种直觉，没准这就是解决上述召回困境的良药。他当即决定，从2014年底开始，探讨、摸索作业成本法。

三.

生活就像一盒巧克力，你永远不知道下面一颗是什么味道。当华部长雄心勃勃准备大干快上的时候，丁主任却因为作业成本法的实施方案向华部长出了个难题。

丁主任经过彻底的分析发现，汽车制造需要经过冲压、焊装、涂装、总装四道工序，但每道工序又包含众多作业。以冲压工序的工艺流程为例，包括人工上料——拆垛——清洗涂油——对中——拉延——修冲——修翻整——人工检查——装箱等，每道流程中又包含若干作业，如在零件成形环节需要根据零部件品种不同需要更换磨具，此作业导致生产线暂时停止，所有工序均需要等待换模完成后方可重新进行。

当丁主任把实施作业成本法的想法和分厂几位厂长进行了私下沟通时，起初几位厂长还比较欢迎，毕竟成本管理中心实施作业成本法是为帮助分厂降本，而降本又是分厂的主要业绩目标。但是当丁主任谈到作业成本法需要详细统计作业消耗时间时，几位厂长面面相觑，迟迟不肯表态。后来江北工厂的刘总终于打破沉默：“统计作业消耗数据除了需要分厂专门组织力量之外，各车间每道作业的工人也都需要动员起来才行，额外的工作会占用员工的工作时间，如果没有激励机制，员工没有积极性。不仅财务人员工作量会翻倍，*工作人员也会因为工作量的加大多有抱怨。”

丁主任向华部长汇报了沟通的初步结果，华部长沉思良久说：“为推行作业成本，专门成立“作业成本法推进领导小组”。由财务部全面牵头，各个事业部、分厂的一把手参加。另外要坚持先试点后推进，先到江北工厂调研。江北工厂是长按主要的生产基地之一，距离总部比较近，其冲压车间业务层面基础管理工作相对完善，工艺简单，作业标准。冲压工艺是整车生产的第一道工艺，上下游业务之间的界线清晰，行业标杆信息易于采集。试点成功后向其他制造工艺中进行推广。”

丁主任默默在笔记本上记录着华部长的意见，脑海里在不停地思索着一个问题，人才是关键制约因素，目前既懂财务又懂业务的复合型人才数量不够。外部标杆数据的获取也比较困难，因为国内应用作业成本法的企业较少，再加上企业间出于竞争的需要，相互之间封闭数据，因此，长安汽车在实施作业成本法时有点“先行者的孤独感”。如何打造一支懂得作业成本法的生力军？必须先培训一支队伍，从财务部及其他事业部调集一批人组成项目实施专责组，作为作业成本法推进领导小组办公室的主要力量。项目实施专责组对各业务层级员工开展多形式、多层次专业培训，形成良好的互动机制，保证员工掌握作业成本法的基本知识和实际操作方法，为项目开展提供人员技能保证。

丁主任的想法得到了华部长的肯定。丁主任笑呵呵地去备课了。

自此，华部长的脑海里对如何试点作业成本法的问题思路逐渐清晰起来。通过培训动员、基础信息采集、计量资源确认、资源动因选择、作业成本计算、作业动因选择和产品成本计算这七大步骤，逐步完成作业成本法的运用实施。

10天以后，长安汽车成立了作业成本法领导小组，由公司总经理任组长，从领导层开始，自上而下发动。领导小组成立后，长安汽车管理会计推进办公室积极动员各方力量全员参与，建立了包括工艺、技术、设备、物流、生产、财务、人力资源等专业的项目团队。通过“先期培训、后期培养”的人才培养体系，加强复合型人才培养。此外，长安汽车还调整了激励指标、优化了激励方案，建立以作业成本法重要要素为核心的考核评价体系，保障作业成本法的顺利推行。

四.

在江北工厂冲压作业的探索与实践中，排查分析资源项目和动因，匹配关联作业动因以及成本，计算出作业成本下的产品成本。以作业成本为主线，通过对生产作业的深入分析，摒弃非增值作业，资源重点投放增值作业，提高资源使用效率，促进价值创造最大化。

从B1工位行走到模具压机旁需要50秒、安装模具号线及板料检测线需要57秒、检查并擦拭模具需要180秒……走进长安汽车股份有限公司渝北工厂冲压车间，时常会发现财务人员和*的操作人员一起研讨流程的再造、工艺改进的良方。

正是在他们开启的“头脑风暴”冲击下，长安汽车通过对更换模具具体操作步骤的工艺调整、人员标准化改善以及操作步骤合并优化后，将冲压车间细分了28个作业，每个作业单元都有具体的时间对标，以此将换模具时间从1035秒降低到815秒，下降了21%。

“模具冲压是汽车制造的重要工艺，及时更换模具是保证冲压生产的必要条件。通过作业成本法的推进，我们减少了换模时间，提升了效率，每换一次模具可节约几千元。以每个工位每天换十几次模具计算，全车间一年节约的资金是海量的。”长安汽车通过探索尝试作业成本工具在江北工厂冲压车间的实施运用，初步表现出阶段性实施效果。

五.

夜深了，丁主任坐在办公桌前，闭上疲惫的双眼。作业成本法试点这几个月来的点点滴滴浮现在眼前。虽然换模工序实施作业成本法取得了圆满的成功，但是丁主任深知距离在全厂全面施行作业成本法还有很长的路要走。首先，全厂上下是否能够动员起足够的力量进行资源计量体系的改进，仍是一个未知数。不能因为施行作业成本法而耽误了生产任务。其次，资源的计量是为了很好地核算，而作业成本核算体系的建立是一个浩大工程，需要在所有的产品、所有的作业、以及所有的资源之间建立起路线图，必须编制作业字典。而且作业成本法的核算工作量极大，如果没有会计信息化的支持也将无功而返。第三，作业字典、成本核算的最终目的是为了更好地服务于成本管理。如果不能把成本核算的效果转化为作业改进的实践，如果不能把成本计算的结果用于管理决策，那么作业成本法的实施也将成为无源之水无本之木。想到这些，丁主任重新坐定并长舒一口气。双手飞快地在键盘上敲下一串字符：“关于在全厂范围内实施作业成本法的请示……”

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